相続税更正処分取消請求事件（第１事件），贈与税決定処分取消等請求事件（第２事件）
【事件番号】 東京地方裁判所判決／平成２２年（行ウ）第１３３号
【判決日付】 平成２３年６月３日
【判示事項】 Ｆが死亡したことに伴いＧ医療法人の社員たる資格を喪失し，これによりＦの相続人であるＧ法人の社員らは，社員らは出資（持分）価格が増加し，対価を支払わないで利益を受けたとして，長野税務署長が，相続税法のいわゆるみなし贈与の規定を適用し，相続税の更正処分及び過少申告加算税の賦課決定処分をしたことを適法と認めた事例
【掲載誌】 税務訴訟資料２６１号順号１１６９７
について検討します。
主 文
１ 原告らの請求をいずれも棄却する。
２ 訴訟費用は原告らの負担とする。
事実及び理由
第１ 請求
１ 第１事件
（１） 長野税務署長が平成２０年６月３０日付けで原告Ａに対してした平成▲年▲月▲日相続開始に係る相続税の更正処分のうち納付すべき税額８１４万３２００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（長野資１書第○号）のうち加算税の額１万３０００円を超える部分を取り消す。
（２） 長野税務署長が平成２０年６月３０日付けで原告Ｂに対してした平成▲年▲月▲日相続開始に係る相続税の更正処分のうち納付すべき税額８１４万３２００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（長野資１書第○号）のうち加算税の額１万３０００円を超える部分を取り消す。
（３） 長野税務署長が平成２０年６月３０日付けで原告Ｃに対してした平成▲年▲月▲日相続開始に係る相続税の更正処分のうち納付すべき税額１億２４２４万７０００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（長野資１書第○号）のうち加算税の額１４万６０００円を超える部分を取り消す。
（４） 長野税務署長が平成２０年６月３０日付けで原告Ｄに対してした平成▲年▲月▲日相続開始に係る相続税の更正処分のうち納付すべき税額６８７万４１００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（長野資１書第○号）のうち加算税の額１万円を超える部分を取り消す。
２ 第２事件
長野税務署長が平成２０年６月３０日付けで原告Ｅに対してした平成１８年分の贈与税決定処分及び無申告加算税賦課決定処分を取り消す。
第２ 事案の概要
第１事件は，亡Ｆ（以下「Ｆ」という。）が平成▲年▲月▲日に死亡したことに伴い医療法人Ｇ（以下「Ｇ」という。）の社員たる資格を喪失したところ，長野税務署長が，これによりＧの社員である原告Ｃ，原告Ｅ及びＨ（以下「Ｈ」といい，この３名を併せて「本件社員ら」という。）の出資（持分）の価額が増加し，同人らは対価を支払わないで上記に係る利益を受けたものであり，相続税法９条（平成１９年法律第６号による改正前のもの。以下同じ。）のいわゆるみなし贈与の規定の適用があるとして，Ｆの相続人である第１事件原告らに対し，それぞれ，Ｆの死亡によって開始した相続（以下「本件相続」という。）による相続税の更正処分（以下「本件各更正処分」という。）及び過少申告加算税の賦課決定処分（以下「本件各過少申告加算税賦課決定処分」といい，本件各更正処分と併せて「本件第１事件各処分」という。）をしたことに関し，第１事件原告らが，①Ｇは，持分の定めのある社団である医療法人ではなかった，②Ｇが持分の定めのある社団である医療法人であったとしても，本件社員らの出資（持分）の価額の増加については相続税法９条の適用はない，③本件第１事件各処分は権利の濫用等に当たるなどと主張して，本件第１事件各処分のうち自己を名宛人とするもの（ただし，修正申告に係る金額を超える部分。なお，後記２（４）イ及び（５）イの事実経過や第１事件原告らが国税通則法６５条４項所定の正当な理由の存在につき何ら主張していないことに照らせば，第１事件原告らは，第１事件に係る訴えにおいて，本件各過少申告加算税賦課決定処分についても，修正申告に係る金額を超える部分のみの取消しを求めているものと解される。）の取消しを求めた事案である。
第２事件は，長野税務署長が，原告Ｅにつき上記のように相続税法９条の規定の適用があるとして，原告Ｅに対し，平成１８年分の贈与税の決定処分（以下「本件決定処分」という。）及び無申告加算税賦課決定処分（以下「本件無申告加算税賦課決定処分」といい，本件決定処分と併せて「本件第２事件各処分」という。また，本件第１事件各処分と本件第２事件各処分とを併せて，以下「本件各処分」という。）をしたことに関し，原告Ｅが，本件第２事件各処分につき，第１事件原告らと同様の主張をして，それらの取消しを求めた事案である。
１ 関係法令及び通達の定め
（１） 相続税法の定め
ア 相続税法９条本文は，同法４条から８条までに規定する場合を除くほか，対価を支払わないで，又は著しく低い価額の対価で利益を受けた場合においては，当該利益を受けた時において，当該利益を受けた者が，当該利益を受けた時における当該利益の価額に相当する金額（対価の支払があった場合には，その価額を控除した金額）を当該利益を受けさせた者から贈与により取得したものとみなす旨を定めている。
イ 相続税法１９条１項は，相続又は遺贈により財産を取得した者が当該相続の開始前３年以内に当該相続に係る被相続人から贈与により財産を取得したことがある場合においては，その者については，当該贈与により取得した財産の価額を相続税の課税価格に加算した価額を相続税の課税価格とみなし，同法１５条から１８条までの規定を適用して算出した金額をもって，その納付すべき相続税額とする旨を定めている。
ウ 相続税法２１条の２第４項は，相続又は遺贈により財産を取得した者が相続開始の年において当該相続に係る被相続人から受けた贈与により取得した財産の価額で同法１９条の規定により相続税の課税価格に加算されるものは，同法２１条の２第１項ないし第３項の規定にかかわらず，贈与税の課税価格に算入しない旨を定めている。
エ 相続税法２２条は，同法第３章（財産の評価）で特別の定めのあるものを除くほか，相続，遺贈又は贈与により取得した財産の価額は，当該財産の取得の時における時価により，当該財産の価額から控除すべき債務の金額は，その時の現況による旨を定めている。
（２） 医療法の定め（便宜上，特に断らない限り，現行の規定を掲げた。以下本判決において同じ。）
ア 医療法４４条２項は，医療法人を設立しようとする者は，定款又は寄附行為をもって，少なくとも次に掲げる事項を定めなければならない旨を定めている。
１号ないし６号 （省略）
７号 社団たる医療社団法人にあっては，社員総会及び社員たる資格の得喪に関する規定
８号 （省略）
９号 解散に関する規定
１０号及び１１号 （省略）
イ 医療法４４条５項は，同条２項９号に掲げる事項中に，残余財産の帰属すべき者に関する規定を設ける場合には，その者は，国若しくは地方公共団体又は医療法人その他の医療を提供する者であって厚生労働省令で定めるもののうちから選定されるようにしなければならない旨を定めている。
上記の同条５項の規定は，平成１８年法律第８４号（以下「平成１８年改正法」という。）等により改正された後のものであり，平成１８年改正法による新設に係るものである。
ウ 医療法５０条１項は，定款又は寄附行為の変更は，都道府県知事の認可を受けなければ，その効力を生じない旨を定めている。
エ 医療法５０条４項は，同法４４条５項の規定は，定款又は寄附行為の変更により，残余財産の帰属すべき者に関する規定を設け，又は変更する場合について準用する旨を定めている。
上記の同法５０条４項の規定は，平成１８年改正法等により改正された後のものであり，平成１８年改正法による新設に係るものである。
オ 医療法５４条は，医療法人は，剰余金の配当をしてはならない旨を定めている。
カ 医療法５６条１項は，解散した医療法人の残余財産は，合併及び破産手続開始の決定による解散の場合を除くほか，定款又は寄附行為の定めるところにより，その帰属すべき者に帰属する旨を定めている。
キ 平成１８年改正法附則１０条１項は，平成１８年改正法により新設された医療法４４条４項（現５項）の規定は，平成１８年改正法の施行の日以後に申請された同条１項の認可について適用し，上記の日前に申請された同項の認可については，なお従前の例による旨を定め，同じく附則１０条２項は，上記の日前に設立された医療法人であって，上記の日において，その定款又は寄附行為に残余財産の帰属すべき者に関する規定を設けていないもの又は残余財産の帰属すべき者として医療法４４条４項（現５項）に規定する者以外の者を規定しているものについては，当分の間（当該医療法人が，上記の日以後に，残余財産の帰属すべき者として，同項に規定する者を定めることを内容とする定款又は寄附行為の変更をした場合には，当該定款又は寄附行為の変更につき同法５０条１項の認可を受けるまでの間），同条４項の規定は適用せず，平成１８年改正法による改正前の医療法５６条の規定は，なおその効力を有する旨を定めている。
（３） 医療法施行規則（平成１８年改正法の施行に伴う平成１９年厚生労働省令第３９号による改正前のもの。以下「旧施行規則」という。）の定め
ア 旧施行規則３０条の３６第１項は，社団である医療法人で持分の定めのあるものは，定款を変更して，社団である医療法人で持分の定めのないものに移行することができる旨を定めている。
イ 旧施行規則３０条の３６第２項は，同条１項の規定により社団である医療法人で持分の定めのないものに移行する場合にあっては，当該医療法人は，その資本金の全部を資本剰余金として経理するものとする旨を定めている。
ウ 旧施行規則３０条の３６第３項は，社団である医療法人で持分の定めのないものは，社団である医療法人で持分の定めのあるものへ移行できないものとする旨を定めている。
（４） 現行の医療法施行規則（以下「施行規則」という。）の定め
ア 施行規則３０条の３７第１項は，社団である医療法人（持分の定めのあるもの，医療法４２条の２第１項に規定する社会医療法人及び租税特別措置法６７条の２第１項に規定する特定の医療法人を除く。社団である医療法人の設立前にあっては，設立時社員。以下アにおいて「社団医療法人」という。）は，基金（社団医療法人に拠出された金銭その他の財産であって，当該社団医療法人が拠出者に対して施行規則３０条の３７及び３０条の３８並びに当該医療法人と当該拠出者との間の合意の定めるところに従い返還義務（金銭以外の財産については，拠出時の当該財産の価額に相当する金銭の返還義務）を負うものをいう。以下アからエまでにおいて同じ。）を引き受ける者の募集をすることができる旨を定款で定めることができ，この場合においては，次に掲げる事項を定款で定めなければならない旨を定めている。
１号 基金の拠出者の権利に関する規定
２号 基金の返還の手続
イ 施行規則３０条の３７第２項は，同条１項の基金の返還に係る債権には，利息を付することができない旨を定めている。
ウ 施行規則３０条の３８第１項は，基金の返還は，定時社員総会の決議によって行わなければならない旨を定めている。
エ 施行規則３０条の３８第３項は，基金の返還をする場合には，返還をする基金に相当する金額を代替基金として計上しなければならない旨を定めている。
オ 施行規則３１条の２は，医療法４４条５項に規定する厚生労働省令で定めるものは、次のとおりとする旨を定めている。
１号 医療法３１条に定める公的医療機関の開設者又はこれに準ずる者として厚生労働大臣が認めるもの
２号 財団である医療法人又は社団である医療法人であって持分の定めのないもの
（５） 相続税法基本通達（昭和３４年１月２８日付け直資１０国税庁長官通達。乙１９。以下「基本通達」という。）の定め
基本通達１９－２は，相続税法１９条に規定する「当該相続の開始前３年以内」とは，当該相続の開始の日からさかのぼって３年目の応当日から当該相続の開始の日までの間をいうのであるから留意する旨を定めている。
（６） 財産評価基本通達（昭和３９年４月２５日付け直資５６，直審（資）１７国税庁長官通達（平成１８年課評２－２７，課資２－８，課審６－１０による改正前のもの）乙１０，弁論の全趣旨。以下「評価通達」という。）の定め
ア 評価通達１７８は，取引相場のない株式の価額は，評価しようとするその株式の発行会社（以下（６）において「評価会社」という。）が大会社，中会社又は小会社のいずれに該当するかに応じて評価する旨を定め，大会社について，従業員数が１００人以上の会社等と定めている。
イ 評価通達１７９は，大会社の株式の価額は，原則として類似業種比準価額によって評価する旨を定めている（以下，この評価方法を「類似業種比準方式」という。）。
ウ 評価通達１８０は，イの類似業種比準価額は，類似業種の株価並びに１株当たりの配当金額，年利益金額及び純資産価額を基とし，所定の算式によって計算した金額とし，この場合において，評価会社の直前期末における資本金額を直前期末における発行済株式数で除した金額が５０円以外の金額であるときは，その計算した金額に，１株当たりの資本金の額の５０円に対する倍数を乗じて計算した金額とする旨を定めている。
エ 評価通達１８２は，ウの類似業種比準価額の類似業種の株価は，課税時期の属する月以前３か月間の各月の類似業種の株価のうち最も低いものとするが，納税義務者の選択により，類似業種の前年平均株価によることができる旨を定めている。
オ 評価通達１８３の（２）は，評価会社の１株当たりの利益金額は，直前期末以前１年間における法人税の課税所得金額に，その所得の計算上益金に算入されなかった利益の配当等の金額及び損金に算入された繰越欠損金の控除額を加算した金額を，直前期末における発行済株式数（１株当たりの資本金の額が５０円以外の金額である場合には，直前期末における資本金額を５０円で除して計算した数によるものとする。以下オ及びカにおいて同じ。）で除して計算した金額とするが，納税義務者の選択により，直前期末以前２年間の各事業年度について，それぞれ法人税の課税所得金額を基とし上記に準じて計算した金額の合計額の２分の１に相当する金額を直前期末における発行済株式数で除して計算した金額とすることができる旨を定めている。
カ 評価通達１８３の（３）は，評価会社の１株当たりの純資産価額は，直前期末における資本金額及び法人税法２条１７号（平成１８年法律第１０号による改正前のもの）に規定する資本積立金額及び同条１８号（平成１８年法律第１０号による改正前のもの。以下同じ。）に規定する利益積立金額に相当する金額の合計額を直前期末における発行済株式数で除して計算した金額とする旨を定めている。
キ 評価通達１９４－２は，医療法人に対する出資の価額は，１７８（取引相場のない株式の評価上の区分）の本文，１７９（取引相場のない株式の評価の原則）から１８１（類似業種）本文まで，１８２（類似業種の株価）から１８３－２（類似業種の１株当たりの配当金額等の計算）まで等の定めに準じて計算した価額によって評価し，この場合において，１８１（類似業種）の「評価会社の事業が該当する業種目」は同項の定めにより別に定める業種目のうちの「その他の産業」とし，１８０（類似業種比準価額）に定める算式は，別表１記載の算式による旨を定めている。
２ 前提事実（争いのない事実，各項末尾に掲記の証拠等により容易に認められる事実及び当裁判所に顕著な事実）
（１） 原告ら等
ア 原告ＡはＦとその妻であるＨの長女，原告ＢはＦとＨの二女，原告ＣはＦとＨの長男，原告ＤはＦとＨの三女である。
イ 原告Ｅは，原告Ｃの妻である。
ウ Ｆは，平成▲年▲月▲日，死亡した。Ｆの相続人は，第１事件原告ら及びＨの５名である。
（２） Ｇ
ア Ｇは，病院を経営し，科学的でかつ適正な医療を普及することを目的として，昭和４３年１０月１１日に設立された社団である医療法人であり，長野県長野市α×番地において医療法人Ｉ病院を開設している（甲５，乙２，乙５）。
イ Ｇの平成▲年▲月▲日時点での「拠出金」の総口数は，２万５０００口（１口当たり１０００円）であり，Ｆが死亡する直前において，そのうちＦが２万２０３０口，Ｈが８００口，原告Ｃが１８６０口，原告Ｅが３１０口を有し，これらの者は，いずれもＧの社員であった（甲１６，甲１７，乙９）。
（３） 定款変更等
ア Ｇは，その定款において，社員は死亡によりその資格を失う旨定めているところ（６条２号），平成１８年７月２５日開催の臨時総会において，定款の（ア）記載の定め（以下「旧定款」という。）につき（イ）記載のように変更する旨の議決をし（これによる定款の変更を，以下「本件定款変更」といい，この際の変更に係る（イ）記載の条項を，以下「新定款」という。），同日，長野市保健所長に対し，本件定款変更の認可を申請したところ，同年８月９日付けでその認可を受けた（甲２の１，２，甲５，乙３ないし乙５，弁論の全趣旨）。
（ア） 旧定款（乙５）
７条 退社した社員は，その出資額に応じて払戻しを請求することができる。
３５条 本社団が解散した場合の残余財産は，払込出資額に応じて分配するものとする。
（イ） 新定款（甲５）
７条 社員資格を喪失した者は，本社団設立時等に拠出された資金がある場合，その返還を請求することができる。返還は金銭でなしても差支えない。なお，返還金に剰余金が含まれてはならない。また利子を付して返還してはならない。
３５条 本社団が解散した場合，剰余金を含むすべての残余財産は国又は地方公共団体に帰属する。ただし，法人設立時等に拠出された資金が残存する場合には，その資金を拠出した者に利子を付することなく返還することは差支えない。
イ 本件定款変更後の定款には，定款の定めの変更をすることはできない旨の定めは置かれていない（甲５）。
（４） 確定申告等
ア 第１事件原告ら及びＨは，平成１９年５月３０日，本件相続による相続税について，いわゆる純資産価額に加算される暦年課税分の贈与により取得した財産の価額を原告Ｃについては１２０４万０３３０円，Ｈについては０円として，別表２「第１事件原告らに対する相続税の各課税処分等の経緯」の「当初申告」欄記載のとおり確定申告をした（乙２０）。
イ 第１事件原告ら及びＨは，平成２０年６月４日，上記相続税について，純資産価額に加算される暦年課税分の贈与により取得した財産の価額を原告Ｃについては２１８８万０６６０円，Ｈについては０円として，別表２「第１事件原告らに対する相続税の各課税処分等の経緯」の「修正申告」欄記載のとおり修正申告（以下「本件修正申告」といい，本件修正申告に係る修正申告書を，以下「本件修正申告書」という。）をした（乙１３）。
（５） 本件各処分の経緯等
ア（ア） 長野税務署長は，平成２０年６月３０日，第１事件原告らに対し，本件相続による相続税について，別表２「第１事件原告らに対する相続税の各課税処分等の経緯」の「更正処分等」欄記載のとおり本件第１事件各処分をした。
（イ） 長野税務署長は，同日，原告Ｅに対し，平成１８年分の贈与税について，別表３「原告Ｅに対する贈与税の課税処分等の経緯」の「決定処分等」欄記載のとおり本件第２事件各処分をした。
イ 本件各処分についての原告らの異議申立てに対する関東信越国税局長の異議決定及び審査請求に対する国税不服審判所長の裁決の経緯は，別表２「第１事件原告らに対する相続税の各課税処分等の経緯」及び別表３「原告Ｅに対する贈与税の課税処分等の経緯」の各「異議申立て」欄，「異議決定」欄，「審査請求」欄及び「審査裁決」欄記載のとおりである。
ウ（ア） 第１事件原告らは，平成２２年３月２５日，第１事件に係る訴えを提起した（当裁判所に顕著な事実）。
（イ） 原告Ｅは，平成２２年３月２５日，第２事件に係る訴えを提起した（当裁判所に顕著な事実）。
（ウ） 当裁判所は，平成２２年４月２日，第１事件の口頭弁論に第２事件の口頭弁論を併合した（当裁判所に顕著な事実）。
３ 本件各処分の根拠及び適法性についての被告の主張
本件各処分の根拠及び適法性についての被告の主張は，後記４に掲げるほか，別紙「本件各処分の根拠及び適法性」記載のとおりである。
４ 争点及びこれについての当事者の主張
（１） Ｇの持分の定めのある社団である医療法人該当性
（被告の主張）
Ｇの新定款は，７条において「社員資格を喪失した者は，本社団設立時等に拠出された資金がある場合，その返還を請求することができる。返還は金銭でなしても差支えない。なお，返還金に剰余金が含まれてはならない。また利子を付して返還してはならない。」と規定し，３５条において「本社団が解散した場合，剰余金を含むすべての残余財産は国又は地方公共団体に帰属する。ただし，法人設立時等に拠出された資金が残存する場合には，その資産を拠出した者に利子を付することなく返還することは差支えない。」と規定している。これらの規定の内容からすれば，新定款は，旧定款と同様，社員が，退社時における出資持分払戻請求権及び解散時における残余財産分配請求権を有していることを前提に，社員の上記各請求権の法人財産に及ぶ範囲を同人の払込出資額を限度とするものにすぎない。一方，厚生労働省が策定したいわゆる出資額限度法人のモデル定款（平成１６年８月１３日付け医政発第０８１３００１号各都道府県知事宛て厚生労働省医政局長通知「いわゆる「出資額限度法人」について」に添付された「出資額限度法人モデル定款」。以下「本件モデル定款」という。）は，９条において「社員資格を喪失した者は，その出資額を限度として払戻しを請求することができる。」とし，３４条において「本社団が解散した場合の残余財産は，払込済出資額を限度として分配するものとし，当該払込済出資額を控除してなお残余があるときは，社員総会の議決により，○○県知事（厚生労働大臣）の認可を得て，国若しくは地方公共団体又は租税特別措置法（昭和３２年法律第２６号）第６７条の２に定める特定医療法人若しくは医療法（昭和２３年法律第２０５号）第４２条第２項に定める特別医療法人に当該残余の額を帰属させるものとする。」としているところ，新定款７条及び３５条の規定は，本件モデル定款９条及び３４条の条項と比較して，それぞれの文言の記載内容が若干異なるものの，それぞれの意図することは同じであるといえる。
そうすると，Ｇは，本件定款変更により，持分の定めのある社団である医療法人から，同じく持分の定めのある社団である医療法人の一類型である出資額限度法人となったというべきである。
したがって，Ｇは，本件相続の開始時において，出資額限度法人であった。
（原告らの主張）
ア 医療法は，昭和２５年の改正により医療法人制度を導入した当時から，同法の下における医療法人について，営利性を有しないいわゆる中間法人に当たるものとしており，設立時等に拠出された資産については，拠出者に帰属するものであって，その者の有する当該資産の返還の請求権を医療法人に対する債権であるとする一方で，剰余金については，拠出者に帰属しないものとして，配当を禁ずる（同法５４条）とともに，医療法人の解散時における残余財産としての分配も想定していなかった。ところが，その後の運用においては，上記のような医療法人制度の根幹が無視されて，持分（すなわち，拠出金及び剰余金から成る医療法人の財産についての出資額に比例した支配の権利）の定めのある社団である医療法人が認められ，国税当局もその違法な実態に課税するようになり，社員の死亡による退社時の持分の払戻しが多額となったり相続税の負担が過重となったりして，立法の目的の一つであった病院ないし医療の永続性の保持にも困難を来すようになった。
このような誤った医療法人制度の在り方は，平成１９年４月１日に施行された平成１８年改正法による医療法の改正により是正されたが，Ｇにおいては，同改正に先立って，平成１７年２月７日付け医政指発第○号社団法人Ｊ会長宛て厚生労働省医政局指導課長回答「医療法人制度に関する疑義について（回答）」（以下「平成１７年厚労省回答」という。）において示された医療法人の剰余金は出資者に帰属しない旨の見解に従い，旧定款の定めの下においては持分の定めのある社団である医療法人であったのを改めるべく本件定款変更をしたものであり，新定款７条及び３５条は，「出資額」，「出資持分」，「出資額に応じて分配」等の持分の定めがあることを前提とした文言がないことからも明らかなとおり，持分の概念をそもそも採用しておらず，社員の退社や医療法人の解散の際，資金の拠出者につき拠出金を一般負債に劣後するものとして無利息で返還することを請求する権利（債権）のみを認め，剰余金や残余財産（一般負債の弁済及び上記の拠出金の返還のされた後のもの）の社員への帰属を許容していない。このように，新定款７条及び３５条は，そもそも持分の概念のないもので，現行の医療法４４条５項及び５０条４項並びに施行規則３０条の３７の規定にも合致し，これらの規定の下において認められている基金拠出型定款（平成１９年３月３０日付け医政発第０３３００５１号各都道府県知事及び各地方厚生局長宛て厚生労働省医政局長通知「医療法人の基金について」（以下「平成１９年厚労省通知」という。）参照）と同趣旨のものであって，被告の主張する出資額限度法人の定款とは全く異なる。
イ 医療法は，剰余金が社員に帰属することを禁止し，もって医療法人の非営利性を定めているところ，この医療法の規定は，病院ないし医療の永続性を保持することを目的とするものであって，公の秩序に関する事項を定めた強行法規であるから，新定款を，上記規定及びその趣旨・目的に反し，かつ，新定款に「出資」とは区別して明示されている「拠出された資金」との文言に反して，私的自治を根拠に，Ｇが出資額限度法人であることを定めたものであるなどと解することは，許されない。
（２） 相続税法９条の規定の適用の有無
（被告の主張）
ア 本件社員らの出資を評価通達１９４－２の定める評価方法によって評価することの合理性
Ｇは，本件相続の開始時において，出資額限度法人であったところ，Ｆが死亡しＧを退社したことに伴って，Ｆの有していた出資口数に応じたＧの財産のうち，払込出資額までの部分については，出資持分払戻請求権としてＦの相続人である第１事件原告ら及びＨにその相続分に応じて承継されるが，払込出資額を超える部分については，Ｇに残存することになる。
ところで，評価通達１９４－２は，持分の定めのある社団である医療法人の出資の評価方法を定めており，その評価方法については，医療法人は収益事業を行っている点において，特段，一般の私企業などとその性格を異にするものではなく，また，医療法人の出資に関し，上場株式のような取引相場は見当たらないことから，当該出資の評価方法は，評価通達の定める取引相場のない株式の評価方法に準じて評価することとしているところ，評価通達１９４－２の定める評価方法により，持分の定めのある社団医療法人の出資を評価することは，最高裁２０年（行ヒ）第２４１号同２２年７月１６日第二小法廷判決・裁判集民事２３４号２６３頁（以下「最高裁平成２２年７月判決」という。）が，評価通達１９４－２の定める方法によっては持分の定めのある社団である医療法人の出資を適切に評価することができない特別の事情の存しない限り，これによってその出資を評価することには合理性がある旨を判示していることからも明らかなように，合理性があるというべきである。
もっとも，新定款は，７条及び３５条において，社員の退社時における出資持分払戻請求権及び解散時における残余財産分配請求権について，払込出資額を限度とする旨を定めている。しかしながら，平成１８年改正法による改正前の医療法には，定款の変更により出資額限度法人が通常の持分の定めのある社団医療法人に移行することを禁止する規定や医療法人の運営に関する特別利益供与を禁止する規定はなく，また，出資額限度法人の社員は，通常の持分の定めのある医療法人との合併により，当該医療法人の社員となることが可能であることから，持分の定めのある社団である医療法人が出資額限度法人に移行しても，出資を評価通達１９４－２の定める評価方法によって評価することの合理性は失われないというべきである。
イ 本件社員らの出資の価額の増加
Ｇは，課税時期の直前期末以前１年間の従業員数が２５６人であることから，評価通達１９４－２が準用する同１７８にいう大会社に該当するところ，評価通達１９４－２が準用する同１７９は，大会社の株式の価額は，類似業種比準価額によって評価する旨を定めているから，本件社員らの出資の価額の評価は，類似業種比準価額によって評価することになる。
そこで，類似業種比準価額により，Ｆが死亡したことによる本件社員らの出資の価額の増加額を算出すると，次のとおりとなる。
（ア） Ｆの死亡により増加した出資１口当たりの金額 ５３万６６１８円
上記金額は，下記のｂの金額からａの金額を控除した金額である。
ａ Ｆの死亡前の出資１口当たりの価額 ７万２５３４円
上記金額は，別表４「Ｆ死亡前の出資１口当たりの評価額の計算明細」により算出された金額である。
ｂ Ｆの死亡後の出資１口当たりの価額 ６０万９１５２円
上記金額は，別表５「Ｆ死亡後の出資１口当たりの評価額の計算明細」により算出された金額である。
（イ） 本件社員らの保有する各出資口数
下記の各出資口数は，Ｆの死亡後における本件社員らの有する各出資口数である。
ａ 原告Ｃ １８６０口
ｂ 原告Ｅ ３１０口
ｃ Ｈ ８００口
（ウ） 本件社員らの出資の価額の増加額
下記の各金額は，上記（ア）のＦの死亡により増加した出資１口当たりの金額に上記（イ）ａないしｃの各保有口数を乗じて算出したものである。
ａ 原告Ｃ ９億９８１０万９４８０円
ｂ 原告Ｅ １億６６３５万１５８０円
ｃ Ｈ ４億２９２９万４４００円
ウ いわゆるみなし贈与該当性
上記ア及びイで述べたところによれば，本件社員らは，それぞれ，Ｆの死亡により，対価を支払わずに，イ（ウ）に記載した金額に相当する利益を受けたのであって，このような利益の享受は，相続税法９条所定のみなし贈与に該当する。
（原告らの主張）
Ｇが出資額限度法人であるとしても，（１）で述べたように，医療法人は，営利を目的としておらず，一般の私企業と同様の性格を有するものではないのであって，医療法人が，定款で社員の退社時の払戻しや医療法人の解散時の残余財産分配の対象となる財産を当該医療法人の財産全体とする旨を定めることは，医療法に反するものであって許されないことにかんがみると，Ｇが，新定款を変更して，旧定款のように，社員の退社時の払戻し等の対象となる財産をＧの財産全体とする旨を定めることはあり得ない。
また，新定款は，（１）で述べたように，基金拠出型定款と同様のものであり，現行の医療法の規定の適用ないし類推適用によって，上記のような定款の変更が認められないであろうことは，容易に推察可能である。
したがって，将来定款が上記内容に変更される抽象的な可能性があるからといって，Ｇの財産全体を基礎として出資を評価することは許されない。
（３） 権利の濫用等
（原告らの主張）
厚生労働省医政局長は，平成１９年厚労省通知をもって，各都道府県知事及び各地方厚生局長に対し，①基金とは，医療法人に拠出された金銭その他の財産であって，当該医療法人が拠出者に対し，定款の定めるところに従い，返還義務を負うものである，②基金は，剰余金の分配を目的としないという医療法人の基本的性格を維持するものであると通知し，また，同局指導課長は，平成１７年厚労省回答をもって，社団法人Ｊ会長に対し，医療法人の剰余金は出資者に帰属しない旨を回答したところ，Ｇは，医療法の趣旨，解釈が，上記通知及び回答のとおりであると信じて，本件定款変更をした。しかしながら，長野税務署長は，厚生労働省の行政解釈を恣意的に変更して本件各処分を行い，原告らに対し，多大な財産的損失を与えた。
そうすると，本件各処分は，いずれも憲法２９条に反するものであり，権利の濫用に当たるものであるから，無効である。
（被告の主張）
原告らの主張は争う。
第３ 争点に対する判断
１ Ｇの持分の定めのある社団である医療法人該当性について
（１） 本件相続は，医療法４４条等の規定の改正に係る平成１８年改正法が平成１９年４月１日に施行される前に開始したものであり，平成１８年７月２５日にされた本件定款変更も，上記の改正前の同法の規定の下においてされたものである。
ところで，平成１８年当時の同法の規定においては，医療法人は，その業務を行うに必要な資産を有しなければならないとされ（４１条１項），
社団である医療法人を設立しようとする者は，定款をもって，資産及び会計に関する規定，社員たる資格の得喪に関する規定，解散に関する規定等を定めなければならないとされていた（４４条２項）ものの，
所要の財産を当該医療法人にいかに所属させるか，これを社員から取得して所属させた場合において当該社員がその資格を喪失したときの当該取得に係る財産その他の当該医療法人のその時点での財産の取扱いや，当該医療法人が解散した場合に残余財産を帰属させるべき者に係る定款の定めの在り方（５６条１項参照）等については，格別の規定が置かれておらず，
これらの事項については，剰余金の配当を禁ずる同法５４条の規定に反しない限り，基本的に当該医療法人が定款をもって自律的に定めるところに委ねられていたものと解される
（最高裁平成２０年（受）第１８０９号同２２年４月８日第一小法廷判決・民集６４巻３号６０９頁（以下「最高裁平成２２年４月判決」という。）参照）。
その上で，平成１８年当時の医療法人に係る法律においては，例えば，租税特別措置法６７条の２第１項（同年法律第１０号による改正前のもの）において
「社団たる医療法人で持分の定めがないもの」と規定されていたものであって，
このような各種の法律の規定を踏まえ，
旧施行規則３０条の３６等においては，社団である医療法人につき「持分の定めのあるもの」と「持分の定めのないもの」に区分しての規定が設けられていたところであり，
上記のような文言に照らし，これらのいずれにも属さないものの存在は想定されていなかったものと解される。
このように，当時の医療法人に関する法制においては，社団である医療法人について，定款により持分の定めをすることができることを前提に，
これを上記のように区分するものとされていたところ，
ここにいう持分の意義については，法令上に特に定める規定は見当たらないものの，
社団又は財団における持分の一般的な意味に照らし，
その財産を医療法人に所属させた者がそのことに基づき当該医療法人の財産について有することとなる地位ないし権利をいうものと解され，
その具体的な内容については，既に述べたところを踏まえると，
社団である医療法人にあってはその定款をもって定められたところによるものと解するのが相当である。
（２） ところで，本件定款変更により変更される前のＧの旧定款においては，前提事実（第２の２（３）ア（ア））に認定したとおり定められており，本件において，原告らは，旧定款の定めの下においてＧが持分の定めのある社団である医療法人に当たっていたことを認めている。
一方，
新定款は，７条において
「社員資格を喪失した者は，本社団設立時等に拠出された資金がある場合，その返還を請求することができる。返還は金銭でなしても差支えない。なお，返還金に剰余金が含まれてはならない。また利子を付して返還してはならない。」と定めるとともに，
３５条において
「本社団が解散した場合，剰余金を含むすべての残余財産は国又は地方公共団体に帰属する。ただし，法人設立時等に拠出された資金が残存する場合には，その資産を拠出した者に利子を付することなく返還することは差支えない。」と定めている。
これらの定めにおいては，
Ｇに「資金を拠出した者」が持分を有することを明確に表現する文言は用いられていないものの，証拠（甲１６，甲１７，乙９）によれば，
Ｇにおいて，持分についてのものである旧定款の定めの下における本件相続が開始する直前の平成１８年３月３１日までの事業年度において，
資本金を「口」を単位としそれに対応する金額をＧに所属させたとされる地位にある者を明らかにして管理していたところ，
このことは，本件定款変更後においても「拠出」の語を用いつつも同様であったと認められることも踏まえると，
新定款の定めについては，その財産をＧに所属させた者
（新定款においては「資金を拠出した者」と呼ばれている。）が，
そのことに基づき，Ｇの財産について，一定の事情が生じた場合に係る一定の地位ないし権利を有する旨を定めたものである点において，
旧定款の定めと異なるところはないというべきであって，
本件定款変更により，上記の者がＧの財産について有する地位ないし権利の基本的な性質は何ら変更されていないものというべきである。
そうすると，平成１８年当時の医療法人に関する既に述べた法制の下においては，新定款の定めの下におけるＧは，引き続き，社団である医療法人であって持分の定めのあるものに当たると解するのが相当である。
（３） 原告らは，
①平成１８年当時の医療法人に関する法制の下においては，医療法人の設立時等に拠出された資産は拠出者に帰属するものとされていたという考え方を前提に，
②新定款においては，上記のような拠出された資産の返還に係る債権を特に区別して定めている点において，
旧定款の定めるところとは異なり，拠出金及び剰余金から成る医療法人の財産を対象とする持分の概念をそもそも採用していない等と主張する。
しかしながら，平成１８年当時の社団である医療法人に関する法制の下において，
原告が主張するように，その財産を当該医療法人に所属させた者が当該財産の返還に係る権利ないし債権を当然に有するとされていた等と解すべき根拠は見当たらない
（なお，医療法人制度が創設された当時の国会における質疑に係る証拠（甲７，甲１９）を参照しても，政府委員において病院等の土地等を医療法人のために出資をした者につき
「その土地，建物が本人に帰るということを規定いたしますことは自由でございます。」と答弁したことがあったと認められるにとどまる。）。
また，新定款の定めの下において「資金を拠出した者」が有するとされる地位ないし権利は，
その者に対する支払の限度額等について旧定款の定めの下におけるものと異なる点があるものの，
（２）に述べたように，その財産を医療法人に所属させた者がそのことに基づきＧの財産について有することとなるものであることは，
旧定款の定めの下におけるものと異なるところはないのであって，
このような内容のものである新定款の定めの下におけるＧは，平成１８年当時の医療法人に関する既に述べた法制の下においては，やはり，社団である医療法人であって持分の定めのあるものに当たると解するのが相当である。
また，原告らは，医療法人における基金の制度について定める現行の施行規則３０条の３７の規定を挙げ，新定款の定めは同規定の下で認められる基金拠出型定款と同趣旨のものであるとも主張するが，
新定款は，上記の規定が新設される前にされた本件定款変更により定められたものであり，かつ，上記の施行規則の規定による基金の制度は，持分の定めのあるもの等を除いた社団である医療法人につき同規則の定めるところに従って特に認められるものであることに照らし，採用することができない。
そして，原告らが他に主張するところも，既に述べたところに照らし，採用することができないというべきである。
２ 相続税法９条の規定の適用の有無について
（１） 本件社員らの持分の価額を評価通達１９４－２の定める評価方法によって評価することの合理性について
ア 相続税法２２条は，贈与等により取得した財産の価額の評価について，当該財産の取得の時における時価によるとするが，ここにいう時価とは，当該財産の客観的な交換価値をいうものと解される。
ところで，医療法人は，業務を行うことにより相当の収益を上げ得る点においては，一般の私企業とその性格を異にするものではなく，その収益は医療法人の財産として内部に蓄積され得るものである。
そして，既に説示したとおり，持分を有する者に対する社団である医療法人の財産の取扱いについては，本件定款変更がされ，また，本件相続が開始した当時の医療法の規定の下においては，
同法５４条に反しない限り，基本的に当該医療法人が定款で定め得るものとされていたのであって，
例えば，社員がその出資した金額に応じて退社時の払戻しや当該医療法人の解散時の残余財産の分配を受けられる旨の定款の定めがあった場合，
これに基づく払戻し等の請求が権利の濫用になるなどといった特段の事情のない限り，
当該社員は，総出資額中において当該社員の出資額が占める割合に応じて当該医療法人の財産から払戻し等を受けられることとなる（最高裁平成２２年４月判決参照）。
そして，持分に係る地位ないし権利の内容は，自治的に定められる定款によって様々なものとなり得る余地があるものの，
その変更もまた可能であって，仮にある時点における定款の定めにより払戻し等を受け得る金額が自らの払込出資額を限度とされるなどしていたとしても，
客観的にみた場合，持分を有する者は，法令で許容される範囲内において定款が変更されることにより，当該医療法人の財産全体につき自らの出資額の割合に応じて払戻し等を求め得る潜在的可能性を有するものである。
また，定款の定めのいかんによって，当該医療法人の有する財産全体の評価に変動が生じないのはいうまでもない。
そうすると，持分の定めのある社団である医療法人における持分は，定款の定めのいかんにかかわらず，基本的に上記のような可能性に相当する価値を有するということができる。
評価通達１９４－２は，以上のような持分の定めのある社団である医療法人及びその持分の取得に係る事情を踏まえつつ，
持分の客観的な交換価値の評価を，取引相場のない株式の評価に準じて行うこととしたものと解される。
そうすると，その方法によっては当該持分の価額を適切に評価することができない特別の事情の存しない限り，これによってその評価をすることには合理性があるというべきである（最高裁平成２２年７月判決参照）。
イ これを本件についてみると，Ｇは，旧定款の定めの下において，社員の退社時の払戻しやＧの解散時の残余財産の分配の対象となる財産をＧの財産全体としていたところ，これを変更し，支払を受け得る額を自らの支出した額を限度とするなどとしたことは，上記１（２）で説示したとおりである。
原告らは，Ｇが，新定款を更に変更して，旧定款のように，社員の退社時等の取扱いの対象となる財産をＧの財産全体とする旨を定めることはあり得ないと主張する。
しかしながら，本件定款変更後のＧの定款にその定めの変更を禁ずる旨の定めはなく，
この点をひとまずおくとしても，
社団法人の性格にかんがみると，平成１８年改正法附則１０条の規定に照らし，法令においてＧの定款の再度の変更を禁止する定めがあるとはいえない中では，
法的に新定款の変更が不可能になるということはできない。
そうすると，本件においては，本件相続の開始時における新定款の定めに基づく持分に係る地位ないし権利の内容がその後変動しないと客観的に認めるだけの事情はないといわざるを得ず，
他に評価通達１９４－２の定める方法で新定款の定めの下におけるＧの持分の価額を適切に評価することができない特別の事情があることもうかがわれない。
したがって，本件において，新定款の定めの下でのＧの持分の価額につき，Ｇの財産全体を基礎として評価通達１９４－２の定める方法によって評価することには，合理性があるというべきである。
（２） 本件社員らの持分の価額の増加額について
証拠（乙１２）によれば，Ｇの平成１７年４月１日から平成１８年３月３１日までの事業年度（以下「平成１８年３月期」という。）末におけるＧの従業員数は２５６人であったと認められ，この事実によれば，Ｇは，評価通達１９４－２において準用する同１７８にいう「大会社」に該当するというべきである。
そうすると，これまで述べてきたところからすれば，本件社員らの持分の価額の増加額は，Ｆの死亡前の持分１口当たりの価額及びＦの死亡後の持分１口当たりの価額を評価通達１９４－２の定める類似業種比準方式により評価した上で，その差額に本件社員らそれぞれが保有する口数を乗じることにより算出されることになる。
ア Ｆの死亡前の持分１口当たりの価額
（ア） Ｇの持分１口（５０円）当たりの利益金額
証拠（乙８の１，乙２１，乙２２）によれば，①Ｇの平成１６年４月１日から平成１７年３月３１日までの事業年度の法人税の課税所得金額が１億３７２８万９０２７円であったこと，②Ｇの平成１７年４月１日から平成１８年３月３１日までの事業年度の法人税の課税所得金額が１億４００２万０７０１円であったこと，③Ｇの平成１８年３月期末の資本金額が２５００万円であったことが認められる。
そこで，Ｇの持分１口（５０円）当たりの利益金額を評価通達１８３の（２）の定めに準じて計算すると，別表４「Ｆ死亡前の出資１口当たりの評価額の計算明細」記載１ｃのとおり，２７８円（小数点以下切捨て）となる（なお，この計算は，直前期末以前２年間の各事業年度の法人税の課税所得金額を基にされたものであり，評価通達１８３の（２）によれば，この計算方法は納税義務者の選択によるものとされているが，この計算方法によった方が，Ｇの持分１口（５０円）当たりの利益金額が小さくなるため，Ｆの死亡により増加した持分１口当たりの価額が小さくなる。したがって，原告らに有利である。）。
（イ） Ｇの持分１口（５０円）当たりの純資産価額
証拠（乙８の１，乙２３）によれば，①Ｇの平成１８年３月期末の資本金額に相当する金額が２５００万円であったこと，②Ｇの同期末の法人税法２条１８号に規定する利益積立金額に相当する金額が２４億１９６４万９０００円（１０００円未満切捨て）であったことが認められる。
そこで，Ｇの持分１口（５０円）当たりの純資産価額を評価通達１８３の（３）の定めに準じて計算すると，別表４「Ｆ死亡後の出資１口当たりの評価額の計算明細」記載１ｄのとおり，４８８９円（小数点以下切捨て）となる。
（ウ） 類似業種の出資１口（５０円）当たりの平均株価，利益金額，純資産価額
証拠（乙２４）によれば，①類似業種の平成１８年６月ないし９月の各株価及び平成１７年の平均株価のうち，一番価格が低いものは，平成１７年度の平均株価（４７１円）であったこと（なお，平成１７年の平均株価は，前年平均株価であり，評価通達１８２によれば，この株価によるか否かは納税義務者の選択によるものとされているが，この株価によった方が，Ｆ死亡により増加した持分１口当たりの評価額が小さくなる。したがって，原告らに有利である。），②類似業種の平成１８年分の出資１口当たりの利益金額が３１円であったこと，③類似業種の平成１８年分の出資１口当たりの純資産価額が２８５円であったことが認められる。
（エ） 算出
上記（ア）ないし（ウ）を基に，Ｆの死亡前の持分１口当たりの価額を評価通達１９４－２の定める類似業種比準方式によって計算すると，その金額は，別表４「Ｆ死亡前の出資１口当たりの評価額の計算明細」記載３のとおり，７万２５３４円（少数点以下切捨て）となる。
イ Ｆの死亡後の持分１口当たりの価額
（ア） Ｇの持分１口（５０円）当たりの利益金額
①Ｇの平成１６年４月１日から平成１７年３月３１日までの事業年度の法人税の課税所得金額が１億３７２８万９０２７円であったこと，②Ｇの平成１７年４月１日から平成１８年３月３１日までの事業年度の法人税の課税所得金額が１億４００２万０７０１円であったことは，上記ア（ア）で認定したとおりであり，また，前提事実（第２の２（２）イ）及び上記ア（ア）で認定した事実によれば，③Ｇの平成１８年３月期末の資本金額は，Ｆの持分に係る分を除くと，２９７万円であったことが認められる。
そこで，Ｇの持分１口（５０円）当たりの利益金額を評価通達１８３の（２）の定めに準じて計算すると，別表５「Ｆ死亡後の出資１口当たりの評価額の計算明細」記載１ｃのとおり，２３４０円（小数点以下切捨て）となる。
（イ） Ｇの持分１口（５０円）当たりの純資産価額
①Ｇの平成１８年３月期末の資本金額は，Ｆの出資を除くと，２９７万円であったことは，上記（ア）で認定したとおりであり，また，②Ｇの同期末の法人税法２条１８号に規定する利益積立金額に相当する金額が２４億１９６４万９０００円（１０００円未満切捨て）であったことは，上記ア（イ）で認定したとおりである。
そこで，Ｇの持分１口（５０円）当たりの純資産価額を評価通達１８３の（３）の定めに準じて計算すると，別表５「Ｆ死亡後の出資１口当たりの評価額の計算明細」記載１ｄのとおり，４万０７８４円（小数点以下切捨て）となる。
（ウ） 算出
上記ア（ウ）及び（エ）並びにイ（ア）及び（イ）を基に，Ｆの死亡後の持分１口当たりの価額を評価通達１９４－２の定める類似業種比準方式によって計算すると，その金額は，別表５「Ｆ死亡後の出資１口当たりの評価額の計算明細」記載３のとおり，６０万９１５２円（小数点以下切捨て）となる。
ウ Ｆ死亡により増加した持分１口当たりの価額
上記ア及びイで説示したところによれば，次のとおり，５３万６６１８円となる。
６０万９１５２（円）－７万２５３４（円）＝５３万６６１８（円）
エ 本件社員らの持分の価額の増加額
本件相続の開始直前において，Ｇの持分を，Ｆが２万２０３０口，原告Ｃが１８６０口，原告Ｅが３１０口，Ｈが８００口それぞれ有していたことは，前提事実（第２の２（２）イ）のとおりであり，この事実と上記アないしウで説示したところによれば，本件社員らの持分の価額の増加額は，次のとおりとなる。
（ア） 原告Ｃ ９億９８１０万９４８０円
５３万６６１８（円）×１８６０＝９億９８１０万９４８０（円）
（イ） 原告Ｅ １億６６３５万１５８０円
５３万６６１８（円）×３１０＝１億６６３５万１５８０（円）
（ウ） Ｈ ４億２９２９万４４００円
５３万６６１８（円）×８００＝４億２９２９万４４００（円）
（３） 相続税法９条の規定の適用について
上記（１）及び（２）で説示したところによれば，本件社員らは，それぞれ，Ｆの死亡により，対価を支払わずに，（２）エに記載した金額に相当する利益を受けたのであって，当該金額については，相続税法９条のみなし贈与の規定により，本件社員らが贈与により取得したものとみなすのが相当である。
３ 権利の濫用等の成否について
原告らは，Ｇは，医療法の趣旨，解釈が，平成１７年厚労省回答及び平成１９年厚労省通知のとおりであると信じて，本件定款変更をしたにもかかわらず，長野税務署長が厚生労働省の行政解釈を恣意的に変更して本件各処分を行ったことをもって，本件各処分が権利の濫用等に当たると主張する。
しかしながら，平成１９年厚生労働省通知については，本件定款変更後に発出されたものであるから，原告らが本件定款変更に当たり医療法の趣旨，解釈が上記の通知の内容のとおりであると信じたとの主張については，その前提を欠くものというべきである。
また，証拠（甲９）によれば，
平成１７年厚労省回答には，医療法人の剰余金については，医療法５４条の規定のとおり，配当が禁止されており，出資者に帰属しない旨の記載があることが認められるものの，
同時に，「課税関係については，所管外なので厚生労働省としては回答できない。」との記載もあることが認められ，
上記回答の他の箇所をみても，課税関係について原告らの主張するところに沿うような趣旨の記載は見当たらない。
これらの諸点に照らすと，上記の原告らの主張は，採用することができない。
４ 本件各処分の適法性について
これまで述べたところ及び弁論の全趣旨によれば，①第１事件原告らの本件相続に係る相続税の納付すべき税額は，別紙「本件各処分の根拠及び適法性」記載第１の３（４）のとおりであって，本件各更正処分におけるそれと同額であり，②第１事件原告らに課されるべき上記①の相続税に係る過少申告加算税の額は，同別紙記載第２の１ないし３のとおりであって，本件各過少申告加算税賦課決定処分におけるそれと同額であり，③原告Ｅの平成１８年分の贈与税の納付すべき税額は，同別紙記載第３の２のとおりであって，本件決定処分におけるそれと同額であり，④原告Ｅに課されるべき上記③の贈与税に係る無申告加算税の額は，同別紙記載第４のとおりであって，本件無申告加算税賦課決定処分におけるそれと同額であると認められる。
したがって，本件各処分は，いずれも適法であるというべきである。
第４ 結論
以上によれば，原告らの請求はいずれも理由がないから棄却することとし，訴訟費用の負担について，行政事件訴訟法７条，民事訴訟法６１条，６５条１項本文を適用して，主文のとおり判決する。
東京地方裁判所民事第３部
裁判長裁判官 八木一洋
裁判官 田中一彦
裁判官 齊藤 敦
（別表１）
類似業種比準価格の計算式
□
（別紙）
本件各処分の根拠及び適法性
第１ 本件各更正処分の根拠及び適法性
被告が本件訴えにおいて主張する第１事件原告らの本件相続による相続税の課税価格及び納付すべき相続税額は，次のとおりであり，これらは本件各更正処分の金額と同額であるから，本件各更正処分はいずれも適法である。
１ 相続税の課税価格の合計額 ２１億５５５６万円
上記金額は，下記（１）の各人の金額から，同（２）の各人の金額を控除した金額に，同（３）の各人の金額を加算した同（４）の金額（ただし，国税通則法（以下「通則法」という。）１１８条１項の規定及び基本通達１６－２の取扱いにより，課税価格の１０００円未満の端数を切り捨てた後のもの）の合計額である。
（１） 本件相続により取得した財産の価額
ア 原告Ａ ３２６８万３１８３円
イ 原告Ｂ ３２６８万３１８３円
ウ 原告Ｃ ５億２７６２万６３４７円
エ 原告Ｄ ２７６５万２７８２円
オ Ｈ ９０９０万８７８１円
上記各金額は，本件修正申告書に記載された各人の本件相続により取得した財産の価額と同額である。
（２） 債務及び葬式費用の金額
ア 原告Ａ １９万１７００円
イ 原告Ｂ １９万１７００円
ウ 原告Ｃ ７１３万５０３２円
エ 原告Ｄ １９万１７００円
オ Ｈ ７６万７０００円
上記各金額は，本件修正申告書に記載された各人の債務及び葬式費用の金額と同額である。
（３） いわゆる純資産価額に加算される暦年課税分の贈与により取得した財産の価額（相続税法１９条１項）
ア 原告Ａ １１０万円
イ 原告Ｂ １１０万円
ウ 原告Ｃ １０億１９９９万０１４０円
エ 原告Ｄ １００万円
オ Ｈ ４億２９２９万４４００円
上記各金額は，下記（ア）の各人の金額に同（イ）の各人の金額を加算した金額である。
（ア） 修正申告額
ａ 原告Ａ １１０万円
ｂ 原告Ｂ １１０万円
ｃ 原告Ｃ ２１８８万０６６０円
ｄ 原告Ｄ １００万円
上記各金額は，本件修正申告書に記載された各人の該当する事項に係る金額と同額である。
（イ） 相続税法９条の規定に基づき贈与があったものとみなされる利益の金額
ａ 原告Ｃ ９億９８１０万９４８０円
ｂ Ｈ ４億２９２９万４４００円
上記金額は，本判決の本文第２の４（２）イ（ウ）で算出した，Ｆから原告Ｃ及びＨに対する贈与により取得したものとみなされる利益の金額である。
（４） 各相続人に係る相続税の課税価格
ア 原告Ａ ３３５９万１０００円
イ 原告Ｂ ３３５９万１０００円
ウ 原告Ｃ １５億４０４８万１０００円
エ 原告Ｄ ２８４６万１０００円
オ Ｈ ５億１９４３万６０００円
２ 相続税の総額 ８億１０００万２０００円
上記金額は，相続税法１５条及び１６条の規定により，次のとおり算出したものである。
（１） 相続税の課税価格の合計額 ２１億５５５６万円
上記金額は，上記１（４）記載の金額の合計額である。
（２） 遺産に係る基礎控除額 １億円
上記金額は，相続税の課税価格の合計額から基礎控除額として控除すべき金額であり，相続税法１５条１項の規定により，５０００万円と１０００万円にＦの相続人（第１事件原告ら及びＨ）の数である５を乗じて算出した５０００万円との合計額である。
（３） 課税遺産総額 ２０億５５５６万円
上記金額は，上記（１）の金額から上記（２）の金額を控除した金額である。
（４） 法定相続分に応じた各取得金額
ア 原告Ａ（法定相続分８分の１） ２億５６９４万５０００円
イ 原告Ｂ（法定相続分８分の１） ２億５６９４万５０００円
ウ 原告Ｃ（法定相続分８分の１） ２億５６９４万５０００円
エ 原告Ｄ（法定相続分８分の１） ２億５６９４万５０００円
オ Ｈ（法定相続分２分の１） １０億２７７８万円
上記アないしオの各金額は，相続税法１６条の規定により，第１事件原告ら及びＨが上記（３）の金額を法定相続分に応じて取得したものとした場合における各取得金額であり，上記（３）の金額に，第１事件原告ら及びＨの法定相続分をそれぞれ乗じて算出した金額である。
（５） 相続税の総額の算出の基礎となる税額
ア 原告Ａ（法定相続分８分の１） ８５７７万８０００円
イ 原告Ｂ（法定相続分８分の１） ８５７７万８０００円
ウ 原告Ｃ（法定相続分８分の１） ８５７７万８０００円
エ 原告Ｄ（法定相続分８分の１） ８５７７万８０００円
オ Ｈ（法定相続分２分の１） ４億６６８９万円
上記アないしオの各金額は，上記（４）のアないしオの各金額に，相続税法１６条に規定する税率を適用して，それぞれ計算した金額である。
（６） 相続税の総額 ８億１０００万２０００円
上記金額は，上記（５）のアないしオの各金額の合計額である。
３ 各相続人の納付すべき相続税額
（１） 各相続人の相続税額
ア 原告Ａ １２６２万２６０２円
イ 原告Ｂ １２６２万２６０２円
ウ 原告Ｃ ５億７８８７万１７０４円
エ 原告Ｄ １０６９万４８８５円
オ Ｈ １億９５１９万０２０５円
上記各金額は，相続税法１７条の規定により，上記２（６）の相続税の総額に，上記１（４）の各相続人に係る相続税の課税価格が上記２（１）の相続税の課税価格の合計額のうちに占める割合を乗じて算出した金額である。
（２） いわゆる暦年課税分の贈与税額控除額 ７０５万円
上記金額は，相続税法１９条の規定により，上記（１）ウの原告Ｃの相続税額から控除するいわゆる暦年課税分の贈与税の金額であり，本件修正申告書に記載された該当する事項に係る金額と同額である。
（３） 配偶者の相続税額の軽減額 １億９５１９万０２０５円
上記金額は，相続税法１９条の２の規定により計算した上記（１）オのＨの相続税額から控除する配偶者の軽減額である。
（４） 各相続人の納付すべき相続税額
ア 原告Ａ １２６２万２６００円
イ 原告Ｂ １２６２万２６００円
ウ 原告Ｃ ５億７１８２万１７００円
エ 原告Ｄ １０６９万４８００円
オ Ｈ ０円
上記金額は，上記（１）の額から上記（２）及び（３）の金額を控除した各相続人の納付すべき相続税額（ただし，通則法１１９条１項の規定により，１００円未満の端数を切り捨てた後のもの）である。
第２ 本件各過少申告加算税賦課決定処分の根拠及び適法性
上記第１のとおり，本件各更正処分は適法であるところ，第１事件原告らは本件相続に係る納付すべき相続税額を過少に申告していたものであり，また，納付すべき相続税額を過少に申告していたことについて，通則法６５条４項に規定する正当な理由があるとは認められない。
そこで，本件各更正処分に伴い第１事件原告らに課される過少申告加算税の金額を計算すると，次のとおりとなり，これらは，本件各過少申告加算税賦課決定処分の金額と同額であるから，当該処分は適法である。
１ 原告Ａ及び原告Ｂ 各４４万７０００円
上記各金額は，通則法６５条１項の規定に基づき，原告Ａ及び原告Ｂが本件各更正処分（ただし，自己を名宛人とするもの）により新たに納付すべきこととなった税額４４７万円（ただし，通則法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に１００分の１０を乗じて算出した金額である。
２ 原告Ｃ ６１０７万円
上記金額は，通則法６５条１項の規定に基づき，原告Ｃが本件各更正処分（ただし，自己を名宛人とするもの）により新たに納付すべきこととなった税額４億４７５７万円（ただし，同法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に１００分の１０を乗じて算出した金額４４７５万７０００円と，同法６５条２項の規定に基づき，同人が本件各更正処分（ただし，自己を名宛人とするもの）により新たに納付すべきこととなった税額４億４７５７万４７００円に本件修正申告により納付すべき税額１４６万８２００円を加算した金額（４億４９０４万２９００円）のうち，期限内申告額１億２２７７万８８００円と５０万円のいずれか多い金額（１億２２７７万８８００円）を超える部分の税額３億２６２６万円（ただし，通則法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に１００分の５を乗じて算出した金額１６３１万３０００円との合計額である。
３ 原告Ｄ ３８万２０００円
上記金額は，通則法６５条１項の規定に基づき，原告Ｄが本件各更正処分（ただし，自己を名宛人とするもの）により新たに納付すべきこととなった税額３８２万円（ただし，通則法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に１００分の１０を乗じて算出した金額である。
第３ 本件決定処分の根拠及び適法性
被告が本件訴えにおいて主張する原告Ｅの平成１８年分の贈与税の課税価格及び納付すべき贈与税額は，次のとおりであり，これは，本件決定処分の金額と同額であるから，当該処分は適法である。
１ 贈与税の課税価格 １億６６３５万１５８０円
上記金額は，本判決の本文第２の４（２）イ（ウ）で算出した，相続税法９条の規定に基づきＦから原告Ｅに対する贈与により取得したものとみなされる利益の金額である。
２ 納付すべき贈与税額 ８０３７万５５００円
上記金額は，上記１の課税価格から，相続税法２１条の５及び租税特別措置法７０条の２（平成２１年法律第６１号による改正前のもの）に規定する贈与税の基礎控除額１１０万円を控除した後の金額１億６５２５万１０００円（ただし，通則法１１８条１項の規定により１０００円未満の端数を切り捨てた後のもの）に，相続税法２１条の７に規定する贈与税の税率を適用して算出した金額である。
第４ 本件無申告加算税賦課決定処分の根拠及び適法性
上記第３のとおり，本件決定処分は適法であるところ，原告Ｅは亡Ｆからの贈与により取得したものとみなされる利益に係る贈与税について，相続税法２８条１項所定の期限までに申告書を提出せず，また，このように期限内申告書を提出しなかったことについて，通則法６６条１項ただし書に規定する正当な理由があるとは認められない。
したがって，原告Ｅに課される無申告加算税の金額は，通則法６６条１項の規定に基づき，本件決定処分により納付すべき贈与税額８０３７万円（ただし，同法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に１００分の１５の割合を乗じて算出した金額１２０５万５５００円と，同法６６条２項の規定に基づき，本件決定処分により納付すべき贈与税額８０３７万５５００円のうち５０万円を超える部分の税額７９８７万円（ただし，同法１１８条３項の規定により１万円未満の端数を切り捨てた後のもの）に１００分の５を乗じて算出した金額３９９万３５００円との合計額である１６０４万９０００円となり，これは，本件無申告加算税賦課決定処分の金額と同額であるから，当該処分は適法である。